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在我國，合同能源管理行業(yè)于20世紀90年代末開始起步，雖然起步較晚，但發(fā)展非常迅速。根據(jù)有關資料，2000年節(jié)能服務公司在全國范圍內僅有3家，至2006年發(fā)展為76家，至2010年發(fā)展為782家。“十一五”期間，節(jié)能服務產業(yè)拉動社會資本投資累計超過1800億元。2010年4月，國務院辦公廳轉發(fā)了發(fā)改委等部門《關于加快推行合同能源管理促進節(jié)能服務產業(yè)發(fā)展意見的通知》、財政部出臺了《關于印發(fā)合同能源管理財政獎勵資金管理暫行辦法》，從政策上、資金上給予大力支持，以促進節(jié)能服務產業(yè)的健康快速發(fā)展。之后，合同能源管理行業(yè)發(fā)展更為迅猛，至2012年末節(jié)能服務公司已發(fā)展為4175家，從業(yè)人員超過40萬人，產業(yè)已成規(guī)�；�。
在此背景下，節(jié)能服務公司如何對其業(yè)務進行會計核算，特別是如何對合同能源管理業(yè)務進行收入確認以公允反映其財務狀況和經營成果，是眾多財務報告使用者普遍關注的問題。但由于合同能源管理業(yè)務較為特殊，其不同于一般意義上的商品銷售、提供勞務、建造合同以及讓渡資產使用權等，《企業(yè)會計準則》及其指南、講解等也未專門對合同能源管理業(yè)務的收入確認提供明確的指引，致使在實務中各企業(yè)財務人員按照自己的理解進行操作，會計處理方法存在較大差異。由于不同的會計處理方法會產生不同的處理結果，導致各節(jié)能服務公司之間的會計信息缺乏可比性，財務報告使用者無法通過財務報表準確了解節(jié)能企業(yè)的財務狀況和經營成果，這一現(xiàn)象違背了《企業(yè)會計準則——基本準則》會計信息質量要求中可比性原則的要求。
因此，本文擬就合同能源管理業(yè)務的收入確認問題展開探討，以期拋磚引玉。
一、實務中主要收入確認方式
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根據(jù)國家標準化管理委員會2010年8月發(fā)布的《合同能源管理技術通則》，合同能源管理的標準定義為：節(jié)能服務公司與用能單位以契約形式約定節(jié)能項目的節(jié)能目標，節(jié)能服務公司為實現(xiàn)節(jié)能目標向用能單位提供必要的服務，用能單位以節(jié)能效益支付節(jié)能服務公司的投入及其合理利潤的節(jié)能服務機制。
此觀點認為節(jié)能服務公司對購建的節(jié)能項目雖然在合同期內擁有所有權，但最終將移交于用能單位所有，所有權在合同期滿后發(fā)生轉移，因此應將合同能源管理業(yè)務視為商品銷售業(yè)務，確認商品銷售收入。由于用能單位系分期支付款項，而資金具有時間價值，節(jié)能服務公司延期收取的款項具有融資性質，所以應按分期收款銷售商品進行會計處理。
具體處理方法為：按用能單位各期支付的不受節(jié)能效益額影響的固定金額以及受節(jié)能效益額影響的變動金額的估計數(shù)之和確認長期應收款，收入以長期應收款折算現(xiàn)值確定，差額作為未實現(xiàn)融資收益。
（二）作為建造業(yè)務處理
此觀點認為節(jié)能服務公司一般均是專門從事新能源技術開發(fā)和能源工程安裝的公司，其并非商品制造銷售企業(yè)，節(jié)能項目的盈利點主要來自公司的新能源技術和能源工程安裝方面的專長和經驗，所以節(jié)能服務公司實質上主要是在為用能單位建造節(jié)能項目，因此應將合同能源管理業(yè)務作為建造業(yè)務，確認建造合同收入。由于用能單位系分期付款，節(jié)能服務公司在進行收入確認時同樣需考慮資金的時間價值。
具體處理方法為：根據(jù)建造合同準則于各資產負債表日按完工百分比法確認建造業(yè)務收入。確認收入的總額為用能單位各期支付的不受節(jié)能效益額影響的固定金額與受節(jié)能效益額影響的變動金額估計數(shù)之和的折算現(xiàn)值，長期應收款與收入的差額作為未實現(xiàn)融資收益。與分期收款銷售商品方式相比，僅是選擇確認的收入類別不同，但收入總額相同。
（三）參照BOT業(yè)務進行會計處理
此觀點認為節(jié)能服務公司從事的合同能源管理業(yè)務，首先是進行建造活動，其次是提供運行管理服務，最后是將節(jié)能項目無償移交于用能單位，“建設——經營——移交”這一模式類似于BOT業(yè)務，因此認為合同能源管理業(yè)務應參照BOT業(yè)務進行會計處理。
具體處理方法為：分別確認建造業(yè)務收入及運營管理服務收入。由于存在變動金額，建造合同總收入不能可靠地計量，因此將建造合同結果視為不能可靠估計，在預計成本可收回的前提下，按節(jié)能項目建造成本確認建造業(yè)務收入，按用能單位各期支付的不受節(jié)能效益額影響的固定金額確認長期應收款，按節(jié)能項目建造成本扣除長期應收款折算現(xiàn)值的差額確認為無形資產，長期應收款與無形資產之和與收入的差額作為未確認融資收益；受節(jié)能效益額影響的變動金額于實際收到時確認為運行管理服務收入，并相應結轉運行管理費用及無形資產的攤銷成本。
